ПБУ 18/02: подробный анализ, особенности применения, профессиональные приёмы и практические советы

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02) представляет собой фундаментальный инструмент современного бухгалтерского учета, обеспечивающий систематизацию расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом. В условиях динамичного изменения законодательства и модернизации методологии учета ПБУ 18/02 претерпело значительные изменения, особенно после внесения корректировок в 2020 году. Эволюция данного положения направлена на сближение с международными стандартами, в частности с МСФО (IAS) 12, что позволяет организациям формировать более прозрачную и информативную финансовую отчетность. Профессиональное применение ПБУ 18/02 заключается не только в формальном соблюдении нормативных требований, но и в использовании оптимальных методологических подходов (затратного или балансового), грамотном формировании временных и постоянных разниц, что в совокупности обеспечивает эффективность учетного процесса и минимизирует риски искажения финансовой отчетности.

Введение в мир ПБУ 18/02

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» — это положение по бухгалтерскому учету, утвержденное приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н. Данный документ устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций. Его значение сложно переоценить, поскольку он является ключевым нормативным актом, регулирующим взаимосвязь между бухгалтерским и налоговым учетом в части формирования налога на прибыль.

История развития ПБУ 18/02 отражает эволюционный путь развития бухгалтерского учета в России. До внедрения этого положения компании сталкивались с серьезными трудностями при согласовании данных бухгалтерского и налогового учета, что зачастую приводило к ошибкам в расчетах и искажению финансовой отчетности. Принятие ПБУ 18/02 в 2002 году стало стратегическим шагом в направлении систематизации учетных процессов и повышения достоверности бухгалтерской информации.

За время своего существования ПБУ 18/02 претерпело несколько значимых изменений. Наиболее существенные корректировки были внесены приказом Минфина от 20.11.2018 № 236н, вступившим в силу с 2020 года. Эти изменения были направлены на сближение российских стандартов бухгалтерского учета с международными стандартами финансовой отчетности, в частности с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Значение ПБУ 18/02 для бухгалтерского учёта в России трудно переоценить. Этот документ позволяет систематизировать расхождения между бухгалтерским и налоговым учётом, обеспечивает прозрачность финансовой отчётности, способствует повышению её достоверности и информативности для пользователей. Кроме того, ПБУ 18/02 является важным инструментом налогового планирования и оптимизации налоговой нагрузки организаций.

В современной экономической реальности, когда от предприятий требуется максимальная эффективность и прозрачность деятельности, грамотное применение ПБУ 18/02 становится не просто формальным требованием законодательства, но и необходимым элементом рационального управления финансами организации.

Общие положения ПБУ 18/02

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» регламентирует правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций, являющихся налогоплательщиками этого налога. Настоящее положение определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, и налоговой базы по налогу на прибыль, исчисленной в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Область применения ПБУ 18/02 распространяется на организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль. При этом важно отметить, что в новой редакции ПБУ 18/02, действующей с 2020 года, из сферы его применения исключены организации государственного сектора.

Основные цели и задачи ПБУ 18/02 включают:

Отражение в бухгалтерском учете разниц между бухгалтерской прибылью (убытком) и налоговой базой по налогу на прибыль.
Формирование достоверной информации о текущем и отложенном налоге на прибыль.
Обеспечение прозрачности финансовой отчетности в части информации о налоге на прибыль.
Гармонизация данных бухгалтерского и налогового учета.

Для корректного применения ПБУ 18/02 необходимо глубокое понимание основных терминов и определений, используемых в данном положении. Среди них:

Бухгалтерская прибыль (убыток) — показатель, отражающий финансовый результат организации до налогообложения, исчисленный в соответствии с нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учёту.
Налоговая база — прибыль, подлежащая налогообложению в соответствии с законодательством о налогах и сборах.
Постоянные разницы — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток), но никогда не учитываемые при определении налоговой базы ни в текущем, ни в будущих отчетных периодах.
Временные разницы — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчётном периоде, а налоговую базу — в другом (других) отчётных периодах.
Отложенный налог на прибыль — это сумма, которая влияет на размер налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующих отчётных периодах.
Отложенные налоговые активы (ОНА) — это часть отложенного налога на прибыль, которая приведет к уменьшению налога на прибыль в будущих отчетных периодах.
Отложенные налоговые обязательства (ОНО) — это часть отложенного налога на прибыль, которая приведет к увеличению налога на прибыль в будущих отчетных периодах.
Постоянный налоговый доход (расход) — сумма налога, которая приводит к уменьшению (увеличению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчётном периоде.
Текущий налог на прибыль — налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый по данным налогового учёта.

В обновленной редакции ПБУ 18/02 произошли изменения в терминологии: вместо понятия «постоянный налоговый актив» (ПНА) используется термин «постоянный налоговый доход» (ПНД), а вместо понятия «постоянное налоговое обязательство» (ПНО) — «постоянный налоговый расход» (ПНР).

Нормативная база, регулирующая ПБУ 18/02, включает в себя:

Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая), глава 25 «Налог на прибыль организаций».
Приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02».
Приказ Минфина России от 20.11.2018 № 236н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02».
Приказ Минфина России от 19.04.2019 № 61н «О внесении изменений в приложения № 1 и № 2 к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

Понимание общих положений ПБУ 18/02 формирует основу для правильного применения данного нормативного акта в практической деятельности хозяйствующих субъектов. Строгое соблюдение установленных правил позволяет гарантировать достоверность бухгалтерской отчетности и минимизировать риски налоговых ошибок.

Кто должен применять ПБУ 18/02

Вопрос о том, кто должен применять ПБУ 18/02, регламентирован в пунктах 1 и 2 данного положения, где изложены его общие положения. Согласно ПБУ 18/02, его правила разработаны для хозяйствующих субъектов и заключаются в раскрытии в бухгалтерском учете и отчетности информации о налоге на прибыль. Поэтому ключевой критерий, определяющий обязанность применять ПБУ 18/02, связан с вопросом уплаты организацией налога на прибыль: если компания является плательщиком этого налога, то она обязана применять положение.

Организации, которые должны применять ПБУ 18/02, включают в себя все юридические лица, являющиеся плательщиками налога на прибыль, за исключением кредитных организаций, государственных (муниципальных) учреждений, а также организаций, имеющих право на применение упрощенных способов ведения бухгалтерского учета2.

Примерами организаций, которые всегда должны применять ПБУ 18/02, являются крупные компании и холдинги, не относящиеся к категориям, имеющим право на упрощенные способы учета. Для таких организаций применение ПБУ 18/02 является не просто обязательным требованием, но и полезным инструментом, поскольку положение предоставляет механизмы дополнительного контроля за правильностью расчета налога на прибыль, позволяет учитывать будущие налоговые обязательства и требования.

Исключения из общих правил включают:

Кредитные организации. Они освобождены от применения ПБУ 18/02, поскольку для них действуют особые правила бухгалтерского учета, установленные Банком России.
Государственные (муниципальные) учреждения. С 2020 года организации государственного сектора исключены из сферы действия ПБУ 18/02.
Организации, применяющие специальные налоговые режимы (УСН, ЕСХН, ЕНВД). Поскольку эти организации не являются плательщиками налога на прибыль, они не обязаны применять ПБУ 18/02.
Некоммерческие организации. Если некоммерческая организация не осуществляет предпринимательскую деятельность и не получает прибыль, подлежащую налогообложению, она не применяет ПБУ 18/02.
Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, могут не применять ПБУ 18/02, если они ведут учет в соответствии с правилами, установленными в стране их регистрации.

Организации, имеющие право выбора в вопросе применения ПБУ 18/02, включают:

Субъекты малого предпринимательства, имеющие право на упрощенные способы ведения бухгалтерского учета. Они могут принять решение о неприменении ПБУ 18/02, что должно быть закреплено в учетной политике.
Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Этот выбор также должен быть отражен в учетной политике.

Для определения необходимости применения ПБУ 18/02 организации следует руководствоваться следующими практическими рекомендациями:

Определить, является ли организация плательщиком налога на прибыль. Если организация применяет специальные налоговые режимы (УСН, ЕСХН, ЕНВД), она не обязана применять ПБУ 18/02.
Проверить, относится ли организация к категориям, освобождённым от применения ПБУ 18/02 (кредитные организации, государственные учреждения).
Если организация является субъектом малого предпринимательства или имеет право на упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, она может принять решение о неприменении ПБУ 18/022.
Если организация обязана применять ПБУ 18/02, ей следует разработать и утвердить в учетной политике методику учета расчетов по налогу на прибыль в соответствии с требованиями данного положения.
Регулярно отслеживать изменения в законодательстве, касающиеся применения ПБУ 18/02, и своевременно корректировать учетную политику.

Понимание того, кто должен применять ПБУ 18/02, а кто освобожден от этой обязанности, позволяет организациям правильно организовать бухгалтерский учет и избежать возможных ошибок и санкций со стороны контролирующих органов.

Теоретическая основа ПБУ 18/02

Теоретическая основа ПБУ 18/02 базируется на концепции учёта разниц между бухгалтерской и налоговой прибылью. Эта концепция предполагает, что расхождения между бухгалтерским и налоговым учётом могут быть систематизированы и отражены в финансовой отчётности таким образом, чтобы обеспечить её достоверность и полезность для пользователей.

Сущность временных и постоянных разниц

Центральное место в теоретической основе ПБУ 18/02 занимает понятие разниц между бухгалтерским и налоговым учётом. Эти разницы подразделяются на две основные категории: постоянные и временные.

Постоянные разницы — это доходы и расходы, которые учитываются в бухгалтерском учёте, но никогда не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, или, наоборот, учитываются при расчёте налоговой базы, но никогда не признаются в бухгалтерском учёте. Постоянные разницы вызывают постоянные налоговые доходы или расходы.

В обновленной редакции ПБУ 18/02 используются термины «постоянный налоговый доход» (ПНД) вместо «постоянного налогового актива» (ПНА) и «постоянный налоговый расход» (ПНР) вместо «постоянного налогового обязательства» (ПНО)8. Хотя терминология изменилась, суть понятий осталась прежней.

Временные разницы — это доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчётном периоде, а налоговую базу — в другом (других) отчётных периодах. Временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

В новой редакции ПБУ 18/02 уточняется определение временных разниц как разниц между балансовой стоимостью актива (обязательства) в бухгалтерском учете и его стоимостью, используемой для целей налогообложения. Такое определение соответствует подходу, используемому в МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Отложенные налоговые активы и обязательства

Временные разницы приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА) или отложенных налоговых обязательств (ОНО).

Отложенный налоговый актив (ОНА) — это часть отложенного налога на прибыль, которая приведёт к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в будущих отчётных периодах. ОНА возникает, когда расходы в бухгалтерском учёте признаются раньше, чем в налоговом, или доходы в бухгалтерском учёте признаются позже, чем в налоговом.

Отложенное налоговое обязательство (ОНО) — это часть отложенного налога на прибыль, которая приведет к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в будущих отчетных периодах4. ОНО возникает, когда доходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом, или расходы в бухгалтерском учете признаются позже, чем в налоговом.

Величина отложенных налоговых активов и обязательств определяется как произведение соответствующей временной разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Постоянные налоговые доходы и расходы

Постоянные разницы приводят к образованию постоянных налоговых доходов (ПНД) или постоянных налоговых расходов (ПНР).

Постоянный налоговый доход (ПНД) — это сумма налога, которая приводит к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчётном периоде. ПНД возникает, когда доходы в налоговом учёте превышают доходы в бухгалтерском учёте или расходы в бухгалтерском учёте превышают расходы в налоговом учёте.

Постоянный налоговый расход (ПНР) — это сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде8. ПНР возникает, когда доходы в бухгалтерском учете превышают доходы в налоговом учете или расходы в налоговом учете превышают расходы в бухгалтерском учете.

Величина постоянных налоговых доходов и расходов определяется как произведение соответствующей постоянной разницы на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.

Связь ПБУ 18/02 с другими стандартами бухучета

ПБУ 18/02 тесно связано с другими положениями по бухгалтерскому учёту, в частности:

ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», поскольку методы учета расчетов по налогу на прибыль должны быть закреплены в учетной политике организации.
ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», поскольку ПБУ 18/02 устанавливает требования к раскрытию информации о расчетах по налогу на прибыль в бухгалтерской отчетности.
ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации», поскольку они устанавливают правила признания доходов и расходов в бухгалтерском учете, которые могут отличаться от правил их признания в налоговом учете, что приводит к возникновению временных и постоянных разниц.
МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль», поскольку ПБУ 18/02 во многом основано на принципах, заложенных в этом международном стандарте, особенно после внесения изменений, вступивших в силу с 2020 года.

Понимание теоретической основы ПБУ 18/02 является ключевым фактором для правильного применения данного положения в практической деятельности организаций. Глубокое знание концепций постоянных и временных разниц, отложенных налоговых активов и обязательств, постоянных налоговых доходов и расходов позволяет обеспечить достоверность бухгалтерской отчетности и минимизировать риски налоговых ошибок.

Методы учета по ПБУ 18/02

ПБУ 18/02 предусматривает два основных метода учёта расчётов по налогу на прибыль: затратный метод (метод отсрочки) и балансовый метод (метод обязательств). Выбор метода учёта должен быть закреплён в учётной политике организации.

Затратный метод (метод отсрочки)

Затратный метод, также известный как метод отсрочки, является традиционным и исторически первым методом учёта расчётов по налогу на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02. Он основан на анализе доходов и расходов, признанных в бухгалтерском и налоговом учёте, и выявлении возникающих при этом разниц.

Основные принципы затратного метода:

Расчет бухгалтерской прибыли (убытка) до налогообложения на основе данных бухгалтерского учета.
Расчет налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных налогового учета.
Выявление различий между бухгалтерской прибылью (убытком) и налоговой базой.
Классификация выявленных разниц на постоянные и временные.
Расчет постоянных налоговых доходов (расходов) и отложенных налоговых активов (обязательств) на основе выявленных разниц.
Отражение в бухгалтерском учете постоянных налоговых доходов (расходов) и отложенных налоговых активов (обязательств).
Формирование в бухгалтерском учете условного расхода (дохода) по налогу на прибыль как произведения бухгалтерской прибыли (убытка) до налогообложения на ставку налога на прибыль.
Расчет текущего налога на прибыль как суммы условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, скорректированной на суммы постоянных налоговых доходов (расходов) и отложенных налоговых активов (обязательств).

Затратный метод удобен для организаций с небольшим количеством операций, приводящих к возникновению разниц между бухгалтерским и налоговым учетом. Однако он требует детального анализа каждой операции и может быть трудоемким при большом объеме хозяйственных операций.

Балансовый метод (метод обязательств)

Балансовый метод, также известный как метод обязательств, больше соответствует подходу, используемому в МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль». В новой редакции ПБУ 18/02, действующей с 2020 года, акцент сделан именно на балансовом методе.

Основные принципы балансового метода:

Сравнение балансовой стоимости активов и обязательств в бухгалтерском учёте с их стоимостью для целей налогообложения.
Выявление временных разниц на основе сравнения балансовых стоимостей.
Расчет отложенных налоговых активов и обязательств на основе выявленных временных разниц.
Признание в бухгалтерском учете отложенных налоговых активов и обязательств.
Расчет постоянных налоговых доходов и расходов как разницы между расходом (доходом) по налогу на прибыль и произведением бухгалтерской прибыли (убытка) до налогообложения на ставку налога на прибыль, скорректированным на изменение отложенных налоговых активов и обязательств.
Признание в бухгалтерском учете постоянных налоговых доходов и расходов.
Расчет текущего налога на прибыль на основе данных налогового учета.
Расчет расхода (дохода) по налогу на прибыль как суммы текущего налога на прибыль и отложенного налога на прибыль.

Балансовый метод более эффективен для организаций с большим количеством операций, приводящих к возникновению разниц между бухгалтерским и налоговым учетом. Он позволяет сократить трудозатраты на учет расчетов по налогу на прибыль и обеспечивает более точное отражение отложенных налоговых активов и обязательств в бухгалтерской отчетности.

Сравнение методов и их эффективность

Сравнение затратного и балансового методов позволяет выявить их преимущества и недостатки.

Преимущества затратного метода:

Исторически сложившаяся практика применения в России.
Более понятен для бухгалтеров, не имеющих опыта работы с МСФО.
Позволяет детально проанализировать каждую операцию, приводящую к возникновению разниц.

Недостатки затратного метода:

Трудоемкость при большом объеме хозяйственных операций.
Высокий риск ошибок при выявлении и классификации разниц.
Не полностью соответствует международным стандартам финансовой отчетности.

Преимущества балансового метода:

Соответствие подходу, используемому в МСФО (IAS) 121.
Меньшая трудоемкость при большом объеме хозяйственных операций.
Более точное отражение отложенных налоговых активов и обязательств в бухгалтерской отчетности.
Бухгалтеру не нужно анализировать каждую операцию, приводящую к возникновению разниц, достаточно определить балансовую стоимость активов и обязательств в бухгалтерском и налоговом учете на отчетную дату9.

Недостатки балансового метода:

Требует понимания концепций МСФО.
Менее привычен для российских бухгалтеров.
Может потребовать изменения настроек программного обеспечения для ведения бухгалтерского учета.

Эффективность каждого метода зависит от конкретных условий деятельности организации:

Для небольших организаций с небольшим количеством операций, приводящих к возникновению разниц, может быть эффективнее использовать затратный метод.
Для крупных организаций с большим объёмом хозяйственных операций, особенно для тех, кто составляет отчётность по МСФО, более эффективным будет балансовый метод.

Практические рекомендации по выбору метода

При выборе метода учёта расчётов по налогу на прибыль организации следует руководствоваться следующими практическими рекомендациями:

Оценить объем и сложность операций, приводящих к возникновению разниц между бухгалтерским и налоговым учетом.
Учесть необходимость составления отчетности по МСФО или планы по переходу на МСФО в будущем.
Оценить возможности используемого программного обеспечения для ведения бухгалтерского учета.
Учесть квалификацию и опыт бухгалтерского персонала.
Проанализировать возможности автоматизации учета расчетов по налогу на прибыль5.
Проанализировать практику других организаций в отрасли.
При переходе с затратного метода на балансовый необходимо провести тщательный анализ влияния этого перехода на показатели бухгалтерской отчетности и разработать план перехода, включающий необходимые корректировки.
При выборе метода следует учитывать, что новая редакция ПБУ 18/02, действующая с 2020 года, ориентирована на балансовый метод, что может свидетельствовать о тенденции к унификации российских и международных стандартов бухгалтерского учета8.
Закрепить выбранный метод в учетной политике организации.

Правильный выбор метода учета расчетов по налогу на прибыль позволит организации оптимизировать трудозатраты на ведение бухгалтерского учета и обеспечить достоверность бухгалтерской отчетности.

Изменения в ПБУ 18/02 с 2020 года

В 2020 году вступила в силу новая редакция ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» с изменениями, внесенными приказом Минфина России от 20.11.2018 № 236н. Эти изменения были направлены на сближение российских стандартов бухгалтерского учета с международными стандартами финансовой отчетности, в частности с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Основные изменения, внесённые приказом Минфина от 20.11.2018 № 236н

Приказ Минфина России от 20.11.2018 № 236н внес следующие основные изменения в ПБУ 18/028:

Из сферы применения ПБУ 18/02 исключены организации государственного сектора.
Уточнен порядок определения временных и постоянных разниц, в том числе для участников консолидированной группы налогоплательщиков.
По некоторым видам разниц устранена неопределённость в отношении того, к каким видам их следует относить — к временным или постоянным.
Установлен порядок определения расхода (дохода) по налогу на прибыль, который складывается из текущего и отложенного налога и отражается в отчете о финансовых результатах за отчетный период. Текущий налог на прибыль — это налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый по данным налогового учета. Отложенный налог на прибыль определяется как суммарное изменение отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО), за исключением результатов операций, не включаемых в бухгалтерскую прибыль (убыток).
Уточнена терминология: вместо понятия «постоянный налоговый актив» (ПНА) используется термин «постоянный налоговый доход» (ПНД), а вместо понятия «постоянное налоговое обязательство» (ПНО) — «постоянный налоговый расход» (ПНР).

Новая терминология

Одним из значимых изменений в новой редакции ПБУ 18/02 стало изменение терминологии. Эти изменения были направлены на приведение российской терминологии в соответствие с терминологией, используемой в МСФО.

Прежняя терминология:

Постоянное налоговое обязательство (ПНО)
Постоянный налоговый актив (ПНА)
Условный расход (доход) по налогу на прибыль

Новая терминология:

Постоянный налоговый расход (ПНР)
Постоянный налоговый доход (ПНД)
Теоретический расход (доход) по налогу на прибыль8

При этом, хотя терминология изменилась, суть понятий осталась прежней:

Постоянный налоговый расход (ПНР) — это сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчётном периоде.
Постоянный налоговый доход (ПНД) — это сумма налога, которая приводит к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчётном периоде.
Теоретический расход (доход) по налогу на прибыль — это условная величина, которая определяется как произведение бухгалтерской прибыли (убытка) на ставку налога на прибыль.

Изменения в порядке определения временных и постоянных разниц

В новой редакции ПБУ 18/02 уточняется порядок определения временных и постоянных разниц. Если в прежней редакции разницы определялись на основе сравнения доходов и расходов, признанных в бухгалтерском и налоговом учете, то в новой редакции акцент делается на сравнении балансовой стоимости активов и обязательств8.

Временные разницы теперь определяются как разницы между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, используемой для целей налогообложения. Такой подход соответствует методу, используемому в МСФО (IAS) 12.

Кроме того, в новой редакции ПБУ 18/02 устранена неопределённость в отношении некоторых видов разниц в части того, к каким видам их следует относить — к временным или постоянным. Например, уточнено, что разницы, связанные с переносом на будущее неиспользованных налоговых убытков, всегда приводят к образованию временных разниц8.

Для участников консолидированной группы налогоплательщиков установлен особый порядок определения временных и постоянных разниц, учитывающий специфику налогообложения в такой группе8.

Практические последствия изменений

Изменения в ПБУ 18/02 имеют следующие практические последствия для организаций:

Необходимость пересмотра учетной политики в части учета расчетов по налогу на прибыль.
Возможность выбора между затратным и балансовым методом учета расчетов по налогу на прибыль с предпочтением балансового метода, который соответствует подходу, используемому в МСФО.
Необходимость переобучения бухгалтерского персонала и ознакомления его с новой терминологией и методологией.
Возможная необходимость корректировки настроек программного обеспечения для ведения бухгалтерского учета.
Изменение порядка заполнения и представления бухгалтерской отчётности в части информации о налоге на прибыль.
Необходимость пересмотра и, возможно, корректировки системы внутреннего контроля в части, касающейся учета расчетов по налогу на прибыль.
Более тесная интеграция бухгалтерского и налогового учета, требующая координации работы бухгалтерии и налогового отдела.

Организациям следует тщательно проанализировать изменения в ПБУ 18/02 и оценить их влияние на свою деятельность. Для минимизации рисков, связанных с переходом на новую редакцию ПБУ 18/02, рекомендуется разработать план перехода, включающий необходимые изменения в учетной политике, обучение персонала, корректировку программного обеспечения и т. д.

Сравнение ПБУ 18/02 и МСФО (IAS) 12

Сравнение ПБУ 18/02 и МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» позволяет выявить как общие принципы и подходы, так и существенные различия между российскими и международными стандартами в части учета налога на прибыль.

Общие принципы и подходы

ПБУ 18/02 и МСФО (IAS) 12 имеют схожие основные принципы и подходы к учету налога на прибыль:

Оба стандарта основаны на концепции временных разниц между балансовой стоимостью активов и обязательств и их налоговой базой.
Оба стандарта предусматривают признание отложенных налоговых активов и обязательств в результате возникновения временных разниц.
Оба стандарта требуют раскрытия информации о налоге на прибыль в финансовой отчетности.
В обоих стандартах отложенные налоговые активы и обязательства оцениваются по ставкам налога, которые предположительно будут применяться в периоде реализации актива или погашения обязательства.
Оба стандарта предусматривают возможность взаимозачёта отложенных налоговых активов и обязательств при определённых условиях.
В обоих стандартах применяется метод обязательств для учёта отложенных налогов, хотя в ПБУ 18/02 также допускается использование метода отсрочки.

Эти общие принципы и подходы свидетельствуют о тенденции к гармонизации российских и международных стандартов бухгалтерского учета в части учета налога на прибыль.

Основные различия

Несмотря на схожие принципы, между ПБУ 18/02 и МСФО (IAS) 12 существуют существенные различия:

Терминология:
- В ПБУ 18/02 используются термины «постоянный налоговый доход», «постоянный налоговый расход», «отложенный налоговый актив», «отложенное налоговое обязательство».
- В МСФО (IAS) 12 используются термины «текущий налоговый расход (доход)», «отложенный налоговый расход (доход)», «отложенное налоговое обязательство», «отложенный налоговый актив».
Объем регулирования:
- ПБУ 18/02 распространяется только на организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, и содержит ряд исключений (кредитные организации, организации государственного сектора и др.).
- МСФО (IAS) 12 применяется ко всем организациям, составляющим отчетность по МСФО, без исключений.
Подход к определению временных разниц:
- В ПБУ 18/02, несмотря на акцент на балансовом методе, все еще сохраняются элементы затратного метода, что может приводить к некоторой непоследовательности в учете.
- МСФО (IAS) 12 последовательно применяет балансовый метод.
Признание отложенных налоговых активов:
- В ПБУ 18/02 отложенные налоговые активы признаются с учетом вероятности получения организацией налогооблагаемой прибыли в будущих периодах, но не содержат подробных критериев оценки этой вероятности.
- МСФО (IAS) 12 содержит более подробные критерии для оценки вероятности получения налогооблагаемой прибыли в будущем, включая требование наличия достаточных налогооблагаемых временных разниц или убедительных доказательств возможности получения налогооблагаемой прибыли.
Учет налоговых эффектов от операций с собственным капиталом:
- ПБУ 18/02 не содержит специальных положений о налоговых эффектах от операций с собственным капиталом.
- МСФО (IAS) 12 требует признания налоговых эффектов от операций с собственным капиталом непосредственно в составе собственного капитала.
Учет неопределенности в налоговых позициях:
- ПБУ 18/02 не содержит специальных положений об учете неопределенности в налоговых позициях.
- МСФО (IAS) 12 в сочетании с Разъяснением КРМФО (IFRIC) 23 «Неопределенность в отношении правил исчисления налога на прибыль» содержит подробные требования по учету неопределенности в налоговых позициях.
Раскрытие информации:
- ПБУ 18/02 содержит менее подробные требования к раскрытию информации о налоге на прибыль в финансовой отчетности.
- МСФО (IAS) 12 содержит более подробные требования к раскрытию информации, включая сверку теоретических и фактических налоговых расходов, информацию о временных разницах, по которым не были признаны отложенные налоговые активы, и т. д.

Преимущества и недостатки каждого подхода

Каждый из подходов, используемых в ПБУ 18/02 и МСФО (IAS) 12, имеет свои преимущества и недостатки.

Преимущества подхода, используемого в ПБУ 18/02:

Адаптирован к российской системе налогообложения и бухгалтерского учета.
Более понятен для российских бухгалтеров, не имеющих опыта работы с МСФО.
Содержит менее строгие требования к учёту, что упрощает его применение малыми и средними организациями.
Позволяет использовать как затратный, так и балансовый метод, что даёт организациям гибкость в выборе подхода.

Недостатки подхода, используемого в ПБУ 18/02:

Менее согласован с международными стандартами, что может создавать трудности при трансформации отчетности в формат МСФО.
Содержит менее подробные требования по учету сложных ситуаций, таких как неопределенность в налоговых позициях или налоговые последствия операций с собственным капиталом.
Не устраняет полностью двойственность в подходе к определению временных разниц (балансовый и затратный методы).

Преимущества подхода, используемого в МСФО (IAS) 12:

Более последовательное применение балансового метода, что обеспечивает концептуальную чистоту учета.
Содержит более подробные требования к учету сложных ситуаций, что повышает достоверность и полезность финансовой отчетности.
Соответствует международным стандартам, что облегчает сравнение финансовой отчетности различных организаций на международном уровне.
Содержит более подробные требования к раскрытию информации, что повышает прозрачность финансовой отчётности.

Недостатки подхода, используемого в МСФО (IAS) 12:

Более сложен для понимания и применения бухгалтерами, не имеющими опыта работы с МСФО.
Требует более детального анализа и более сложных расчётов, что может увеличить трудозатраты на ведение учёта.
Может не полностью учитывать специфику российской системы налогообложения.

Перспективы гармонизации

Тенденция к гармонизации российских и международных стандартов бухгалтерского учета в части учета налога на прибыль очевидна. Об этом свидетельствуют изменения, внесенные в ПБУ 18/02 приказом Минфина России от 20.11.2018 № 236н, которые направлены на сближение с МСФО (IAS) 12.

Перспективы дальнейшей гармонизации включают:

Дальнейшее уточнение терминологии и концептуальных основ ПБУ 18/02 в соответствии с МСФО (IAS) 12.
Разработка более подробных требований к учету сложных ситуаций, таких как неопределенность в налоговых позициях или налоговые последствия операций с собственным капиталом.
Увеличение объема требований к раскрытию информации о налоге на прибыль в финансовой отчетности.
Разработка методических рекомендаций по применению ПБУ 18/02, учитывающих передовой опыт применения МСФО (IAS) 12.
Обучение бухгалтеров принципам и методам, используемым в МСФО (IAS) 12, для обеспечения готовности к дальнейшей гармонизации.
Постепенное исключение возможности использования затратного метода в пользу балансового метода, который соответствует подходу, используемому в МСФО.

Гармонизация российских и международных стандартов бухгалтерского учета в части учета налога на прибыль будет способствовать повышению прозрачности и сопоставимости финансовой отчетности российских организаций на международном уровне, что особенно важно для привлечения иностранных инвестиций и развития международного сотрудничества1.

Особенности учета временных разниц

Временные разницы являются одним из ключевых понятий ПБУ 18/02 и играют важную роль в учете расчетов по налогу на прибыль. Правильный учет временных разниц позволяет обеспечить достоверность бухгалтерской отчетности и минимизировать риски налоговых ошибок.

Виды временных разниц

Временные разницы подразделяются на два вида: вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы — это временные разницы, которые приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА). Они возникают, когда расходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом, или доходы в бухгалтерском учете признаются позже, чем в налоговом. Вычитаемые временные разницы приводят к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в будущих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы — это временные разницы, которые приводят к образованию отложенных налоговых обязательств (ОНО). Они возникают, когда доходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом, или расходы в бухгалтерском учете признаются позже, чем в налоговом. Налогооблагаемые временные разницы приводят к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в будущих отчетных периодах.

В новой редакции ПБУ 18/02, действующей с 2020 года, временные разницы определяются как разницы между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, используемой для целей налогообложения, которые приведут к увеличению или уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в будущих отчетных периодах8.

Причины возникновения временных разниц

Временные разницы могут возникать по различным причинам, включая:

Различия в методах начисления амортизации основных средств и нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете.
Различия в признании выручки и расходов в бухгалтерском и налоговом учете.
Различия в оценке активов и обязательств в бухгалтерском и налоговом учете.
Различия в порядке создания и использования резервов в бухгалтерском и налоговом учете.
Перенос убытков на будущие периоды в налоговом учете.
Получение авансов (предоплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).
Применение кассового метода в налоговом учете при методе начисления в бухгалтерском учете.
Различия в порядке признания доходов и расходов по договорам с длительным циклом выполнения работ.
Различия в порядке признания доходов и расходов при реализации амортизируемого имущества.
Различия в порядке признания курсовых разниц6.

Эти и другие причины приводят к тому, что бухгалтерская прибыль (убыток) отличается от налоговой базы по налогу на прибыль, что требует отражения в бухгалтерском учёте отложенных налоговых активов или обязательств.

Отражение временных разниц в учете

Отражение временных разниц в бухгалтерском учете зависит от выбранного метода учета расчетов по налогу на прибыль: затратного (метода отсрочки) или балансового (метода обязательств)9.

При использовании затратного метода:

Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА), которые отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»).
Налогооблагаемые временные разницы приводят к образованию отложенных налоговых обязательств (ОНО), которые отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»).

При использовании балансового метода:

Вычитаемые временные разницы, возникающие в результате сравнения балансовой стоимости активов и обязательств с их стоимостью для целей налогообложения, приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА), которые отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Учет налога на прибыль»).
Налогооблагаемые временные разницы, возникающие в результате сравнения балансовой стоимости активов и обязательств с их стоимостью для целей налогообложения, приводят к образованию отложенных налоговых обязательств (ОНО), которые отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Учет налога на прибыль»).

При изменении ставки налога на прибыль величина отложенных налоговых активов и обязательств пересчитывается с отнесением возникшей разницы на счет 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Учет налога на прибыль»).

Практические примеры учета временных разниц

Рассмотрим несколько практических примеров учета временных разниц:

Пример 1: Различия в методах начисления амортизации основных средств.

Организация приобрела оборудование стоимостью 1 200 000 рублей. В бухгалтерском учете применяется линейный метод амортизации, срок полезного использования — 5 лет, ежемесячная сумма амортизации — 20 000 рублей. В налоговом учете применяется нелинейный метод амортизации с удвоенной нормой амортизации, что приводит к ежемесячной сумме амортизации в первый год — 40 000 рублей.

За первый год эксплуатации оборудования:

В бухгалтерском учёте начислена амортизация в размере 240 000 рублей (20 000 * 12).
В налоговом учете начислена амортизация в размере 480 000 рублей (40 000 * 12).

Разница в 240 000 рублей (480 000 — 240 000) является вычитаемой временной разницей, так как расходы в налоговом учете признаны раньше, чем в бухгалтерском. Эта разница приведет к образованию отложенного налогового актива (ОНА) в размере 48 000 рублей (240 000 * 20%)9.

В бухгалтерском учёте это отражается следующей проводкой:
Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68 «Расчёты по налогам и сборам» — 48 000 рублей.

В последующие годы, когда амортизация в бухгалтерском учете будет превышать амортизацию в налоговом учете, ОНА будет постепенно уменьшаться, что отразится проводками:
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 09 «Отложенные налоговые активы».

Пример 2: Создание резерва на оплату отпусков.

Организация создает в бухгалтерском учете резерв на оплату отпусков, а в налоговом учете такой резерв не создается. В конце отчетного года сумма созданного резерва составила 500 000 рублей.

Поскольку в бухгалтерском учете расходы в виде резерва на оплату отпусков признаются раньше, чем в налоговом учете, возникает вычитаемая временная разница в размере 500 000 рублей, которая приводит к образованию отложенного налогового актива (ОНА) в размере 100 000 рублей (500 000 * 20%).

В бухгалтерском учёте это отражается следующей проводкой:
Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68 «Расчёты по налогам и сборам» — 100 000 рублей.

Когда фактически происходит оплата отпусков и расходы признаются в налоговом учете, ОНА будет уменьшаться, что отразится проводками:
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 09 «Отложенные налоговые активы».

Пример 3: Переоценка основных средств.

Организация провела переоценку основного средства, в результате которой его балансовая стоимость увеличилась на 1 000 000 рублей. В налоговом учете переоценка не учитывается.

Переоценка приводит к увеличению балансовой стоимости основного средства в бухгалтерском учете по сравнению с его стоимостью для целей налогообложения, что вызывает налогооблагаемую временную разницу в размере 1 000 000 рублей. Эта разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства (ОНО) в размере 200 000 рублей (1 000 000 * 20%).

В бухгалтерском учёте это отражается следующей проводкой:
Дебет 83 «Добавочный капитал» Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства» — 200 000 рублей.

По мере начисления амортизации по переоцененному основному средству будет происходить уменьшение отложенного налогового обязательства, что отразится проводками:
Дебет 77 «Отложенные налоговые обязательства» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Правильный учет временных разниц и связанных с ними отложенных налоговых активов и обязательств позволяет обеспечить достоверность бухгалтерской отчетности и минимизировать риски налоговых ошибок6. Организациям следует уделять особое внимание учету временных разниц, особенно при наличии существенных различий между бухгалтерским и налоговым учетом.

Особенности учета постоянных разниц

Постоянные разницы являются вторым важным типом расхождений между бухгалтерским и налоговым учётом, регулируемым ПБУ 18/02. В отличие от временных разниц, постоянные разницы не устраняются со временем и приводят к постоянным налоговым доходам или расходам.

Виды постоянных разниц

Постоянные разницы — это доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток), но никогда не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль или, наоборот, учитываются при определении налоговой базы, но никогда не признаются в бухгалтерском учете.

Постоянные разницы могут быть классифицированы на следующие виды:

Постоянные разницы, связанные с доходами, которые признаются в бухгалтерском учете, но не учитываются при налогообложении прибыли.
Постоянные разницы, связанные с доходами, которые не признаются в бухгалтерском учете, но учитываются при налогообложении прибыли.
Постоянные разницы, связанные с расходами, которые признаются в бухгалтерском учете, но не учитываются при налогообложении прибыли.
Постоянные разницы, связанные с расходами, которые не признаются в бухгалтерском учете, но учитываются при налогообложении прибыли.

Постоянные разницы приводят к образованию постоянных налоговых доходов (ПНД) или постоянных налоговых расходов (ПНР). В новой редакции ПБУ 18/02 используются термины «постоянный налоговый доход» (ПНД) вместо «постоянного налогового актива» (ПНА) и «постоянный налоговый расход» (ПНР) вместо «постоянного налогового обязательства» (ПНО).

Причины возникновения постоянных разниц

Постоянные разницы могут возникать по различным причинам, включая:

Расходы, не принимаемые для целей налогообложения в соответствии со статьей 270 Налогового кодекса РФ, такие как:
- Расходы на выплату дивидендов и других сумм распределения прибыли;
- Штрафы, пени и иные санкции, перечисляемые в бюджет;
- Взносы в уставный капитал других организаций;
- Расходы по безвозмездной передаче имущества;
- Представительские расходы сверх установленных норм;
- Расходы на рекламу сверх установленных норм;
- Расходы на добровольное страхование, не предусмотренные законодательством РФ;
- Суммы материальной помощи работникам;
- Надбавки к пенсиям, единовременные пособия при выходе на пенсию;
- Расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, выплату компенсаций за использование личного транспорта в служебных целях сверх установленных норм и другие расходы.
Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы в соответствии со статьей 251 Налогового кодекса РФ, такие как:
- Имущество, полученное в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг);
- Имущество, полученное в виде залога или задатка;
- Имущество, полученное в виде безвозмездной помощи;
- Имущество, полученное организацией от ее учредителя, если доля учредителя в уставном капитале превышает 50%;
- Целевое финансирование и другие.
Различия в признании доходов и расходов в связи с различиями в правилах бухгалтерского и налогового учёта, например:
- Различия в признании убытков от реализации амортизируемого имущества;
- Различия в признании убытков от реализации ценных бумаг;
- Различия в признании расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, не давшие положительного результата;
- Различия в признании убытков от операций с финансовыми инструментами срочных сделок.

Отражение постоянных разниц в учете

Отражение постоянных разниц в бухгалтерском учете также зависит от выбранного метода учета расчетов по налогу на прибыль: затратного (метода отсрочки) или балансового (метода обязательств).

При использовании затратного метода:

Постоянные разницы, приводящие к образованию постоянных налоговых доходов (ПНД), отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль») в корреспонденции с кредитом счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Постоянные налоговые доходы»).
Постоянные разницы, приводящие к образованию постоянных налоговых расходов (ПНР), отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Постоянные налоговые расходы») в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»).

При использовании балансового метода:

Постоянные разницы, приводящие к образованию постоянных налоговых доходов (ПНД), отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль») в корреспонденции с кредитом счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Учет налога на прибыль»).
Постоянные разницы, приводящие к образованию постоянных налоговых расходов (ПНР), отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Учет налога на прибыль») в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»).

Величина постоянных налоговых доходов и расходов определяется как произведение соответствующей постоянной разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Практические примеры учета постоянных разниц

Рассмотрим несколько практических примеров учета постоянных разниц:

Пример 1: Расходы на выплату материальной помощи сотрудникам.

Организация выплатила сотрудникам материальную помощь в размере 100 000 рублей. В бухгалтерском учете эта сумма признана расходами, но в налоговом учете она не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии со статьей 270 Налогового кодекса РФ.

Возникает постоянная разница в размере 100 000 рублей, которая приводит к образованию постоянного налогового расхода (ПНР) в размере 20 000 рублей (100 000 * 20%).

В бухгалтерском учёте это отражается следующей проводкой:
Дебет 99 «Прибыли и убытки» (субсчёт «Постоянные налоговые расходы») Кредит 68 «Расчёты по налогам и сборам» — 20 000 рублей.

Пример 2: Дивиденды, полученные от долевого участия в других организациях.

Организация получила дивиденды от долевого участия в другой организации в размере 200 000 рублей. В бухгалтерском учете эта сумма признана в составе доходов. В налоговом учете дивиденды, полученные от российских организаций, облагаются налогом на прибыль по ставке 13%, и налог удерживается источником выплаты. Поэтому в налоговой декларации по налогу на прибыль эти дивиденды не учитываются.

Возникает постоянная разница в размере 200 000 рублей, которая приводит к образованию постоянного налогового дохода (ПНД) в размере 40 000 рублей (200 000 * 20%).

В бухгалтерском учёте это отражается следующей проводкой:
Дебет 68 «Расчёты по налогам и сборам» Кредит 99 «Прибыли и убытки» (субсчёт «Постоянные налоговые доходы») — 40 000 рублей.

Пример 3: Представительские расходы сверх установленных норм.

Организация понесла представительские расходы в размере 150 000 рублей. В бухгалтерском учете вся сумма признана в составе расходов. В налоговом учете представительские расходы принимаются в размере, не превышающем 4% от расходов на оплату труда за отчетный период. Расходы на оплату труда за отчетный период составили 2 000 000 рублей, следовательно, в налоговом учете можно признать представительские расходы в размере 80 000 рублей (2 000 000 * 4%).

Возникает постоянная разница в размере 70 000 рублей (150 000 — 80 000), которая приводит к образованию постоянного налогового расхода (ПНР) в размере 14 000 рублей (70 000 * 20%).

В бухгалтерском учёте это отражается следующей проводкой:
Дебет 99 «Прибыли и убытки» (субсчёт «Постоянные налоговые расходы») Кредит 68 «Расчёты по налогам и сборам» — 14 000 рублей.

Пример 4: Штрафы, пени и другие санкции, перечисляемые в бюджет.

Организация уплатила штраф за нарушение налогового законодательства в размере 50 000 рублей. В бухгалтерском учете эта сумма признана в составе расходов, но в налоговом учете она не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии со статьей 270 Налогового кодекса РФ.

Возникает постоянная разница в размере 50 000 рублей, которая приводит к образованию постоянного налогового расхода (ПНР) в размере 10 000 рублей (50 000 * 20%).

В бухгалтерском учёте это отражается следующей проводкой:
Дебет 99 «Прибыли и убытки» (субсчёт «Постоянные налоговые расходы») Кредит 68 «Расчёты по налогам и сборам» — 10 000 рублей.

Правильный учёт постоянных разниц и связанных с ними постоянных налоговых доходов и расходов также позволяет обеспечить достоверность бухгалтерской отчётности и минимизировать риски налоговых ошибок. Организациям следует уделять особое внимание учёту постоянных разниц, особенно при наличии расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Учет отложенных налоговых активов (ОНА)

Отложенные налоговые активы (ОНА) являются одним из ключевых элементов учёта расчётов по налогу на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02. Правильный учёт ОНА позволяет достоверно отразить в финансовой отчётности будущие экономические выгоды в виде уменьшения платежей по налогу на прибыль.

Понятие и сущность ОНА

Отложенный налоговый актив (ОНА) — это часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в будущих отчетных периодах. ОНА признается для вычитаемых временных разниц.

Вычитаемые временные разницы возникают, когда расходы в бухгалтерском учёте признаются раньше, чем в налоговом, или доходы в бухгалтерском учёте признаются позже, чем в налоговом. Это приводит к тому, что бухгалтерская прибыль меньше налоговой базы.